Платежи

Затраты которые включаются в себестоимость продукции. Материальные расходы (затраты): что включить в их состав? Контролируемые и неконтролируемые расходы

От показателя первоначальной стоимости основных средств зависит начисление амортизации и расчет налога на имущество. В первоначальную стоимость основных средств включают затраты, необходимые для использования имущества. Но в налоговом и бухгалтерском учете существуют различия по расчету стоимости, поэтому в статье подробно описано о том, что входит в первоначальную стоимость основных средств.

В бухучете определение первоначальной стоимости оборудования, зданий, техники и прочих активов разъясняет, что это фактическое стоимостное выражение объектов принятых к учету. Стоимость указывается с учетом затрат, отнесенных на стоимость объекта при формировании первоначальной стоимости, кроме налогов и акцизов. Например, в первоначальную стоимость оборудования входят расходы на строительство, покупку или изготовление, доставку, монтаж и т.д.

В отдельных случаях в первоначальную стоимость входит НДС:

покупка активов, используемые для производства либо реализации товара, не являющегося объектом налогообложения по НДС;
предъявление подрядчиками НДС при капитальном ремонте объектов, используемых для ведения хозяйственной деятельности, не облагаемой НДС;
строительно-монтажные работы для личного пользования организацией, если деятельность не облагается НДС.

Как и что включается в первоначальную стоимость основных средств для налогового и бухгалтерского учета

В стоимость основных средств включается госпошлина за регистрацию права собственности. Госпошлина, уплаченная до ввода объекта в эксплуатацию, увеличивает стоимость имущества. В учете сумма госпошлины отражается в прочих расходах.
Таможенные сборы и платежи включаются в состав прочих расходов.
Затраты на проектную документацию входят в стоимость основных средств, если проект будет реализован фирмой.
Учитывается зарплата и страховые взносы работников, строящих объект.
Проценты по кредитам на строительство или покупку имущества не включаются в расходы при расчете налога, но отражается в бухучете, если кредит взят на покупку или строительство объекта. Отражаются проценты в составе прочих расходов, если приобретаемый объект не считается инвестиционным.
Расходы на информационные, консалтинговые, юридические услуги включаются в стоимость основного средства и отражаются на 08 счете при покупке объекта как капитальное вложение.
Засчитываются подключение к электросети к общим затратам, если стоимость не сформирована. Если стоимость сформирована, то перечисленные затраты относятся к прочим.
Право на программу ЭВМ включается, если оборудование работает только с программой. А в учете отражается как нематериальный актив при передаче исключительных прав разработчиком.
Затраты на монтаж оборудования принимаются к учету, так как без этого невозможна эксплуатация.
Входит в состав амортизация оборудования, отраженного в смете и используемого при строительстве актива.
Расходы на демонтаж старого основного средства входят в стоимости нового для подготовки к установке. Также включаются расходы по сносу аварийного здания для возведения нового. В бухучете отражаются как капитальное вложение в объект.
Засчитывается стоимость работ и услуг подрядчиков и иные сопровождающие расходы.
В первоначальную стоимость включаются расходы при строительстве здания на технический паспорт за период отражения на счете 08, если объект не введен в эксплуатацию. После изготовления техпаспорта и сформированной стоимости актива, указанные затраты отражаются в прочих расхода учета.
Включаются суммы НДС в первоначальную стоимость основных средств только в случаях, если объекта не будет использован в хозяйственной деятельности, облагаемой НДС.
Принимаются затраты на получение разрешительной документации на строительство.

Важно отметить, что не включается в стоимость основного средства командировочные расходы работникам, занятых на строительстве объекта, и затраты на страхование монтажных рисков.

По экономическому содержанию группируются по следующим экономическим элементам: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация основных фондов, прочие затраты. Их структура формируется под влиянием различных факторов: характера производимой продукции и потребляемых материально-сырьевых ресурсов, технического уровня производства, форм его организации и размещения, условий снабжения и сбыта продукции и т.д.

По функциям деятельности предприятия в системе управления производством затраты подразделяются на:

снабженческо-заготовительные;
производственные;
коммерческо-сбытовые;
организационно-управленческие.

Деление затрат по функциям деятельности позволяет в планировании и учете определять величину затрат в разрезе подразделений каждой сферы, что является одним из важных условий организации внутрихозяйственного расчета.

По экономической роли в процессе производства продукции затраты подразделяются на основные и накладные.

Основными называются затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом производства: сырье и материалы, топливо и энергия на технологические цели, расходы на оплату труда производственных рабочих и др.

Накладные расходы образуются в связи с организацией, обслуживанием производства и управлением им. Они состоят из комплексных общепроизводственных и общехозяйственных расходов. Величина этих расходов зависит от структуры управления подразделениями, цехами и предприятиями.

По способу включения в себестоимость продукции затраты подразделяются на прямые и косвенные.

Прямые затраты
связаны с производством определенного вида продукции и могут быть, на основании данных первичных документов, прямо и непосредственно отнесены на ее себестоимость.

Косвенные затраты связаны с выпуском нескольких видов продукции, например, затраты по управлению и обслуживанию производства.

Выбор базы распределения обуславливается особенностями организации и технологии производства и устанавливается отраслевыми инструкциями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции.

На практике затраты предприятия традиционно группируются и учитываются по составу и видам, местам возникновения и носителям.

По составу затраты подразделяются на одноэлементные и комплексные.

Одноэлементными называются затраты, состоящие из одного элемента, – материалы, заработная плата, амортизация и др. Эти затраты независимо от их места возникновения и целевого назначения не делятся на различные компоненты.

Комплексными называются затраты, состоящие из нескольких элементов, например, цеховые и общезаводские расходы, в состав которых входит заработная плата соответствующего персонала, амортизация зданий и другие одноэлементные затраты.

Учет по видам затрат классифицирует и оценивает ресурсы, использованные в процессе производства и реализации продукции. По данному признаку затраты классифицируют по статьям калькуляции и экономическим элементам.

Состав затрат, включаемых в себестоимость продукции, регламентируется соответствующими нормативными актами.

Установлен единый для всех предприятий перечень экономически однородных элементов затрат :

материальные затраты;
затраты на оплату труда;
отчисления на социальные нужды;
амортизация основных фондов;
прочие затраты.

Под экономическим элементом затрат принято понимать экономически однородный вид затрат на и реализацию продукции (работ, услуг), который на уровне предприятия невозможно разложить на отдельные составляющие.

Группировка затрат по экономическим элементам является объектом финансового учета и показывает, что именно израсходовано на производство продукции, каково соотношение отдельных элементов в общей сумме затрат. Она позволяет определять и анализировать структуру текущих издержек производства и обращения. Для проведения такого рода анализа необходимо рассчитать удельный вес того или иного элемента в общей сумме затрат.

Группировка затрат по экономическим элементам представляет собой величину текущих издержек производства или обращения, произведенных организацией за данный отчетный период независимо от того, закончено ли изготовление продукта, выполнена ли работа. Значимость данной классификации возрастает по мере создания предпосылок для разделения учетной системы предприятий на финансовую (бухгалтерскую) и внутреннюю (производственную, управленческую) подсистемы.

Для исчисления себестоимости отдельных видов продукции производственные предприятия используют группировку затрат по статьям калькуляции .

Калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) – это исчисление величины затрат, приходящихся на единицу (выпуск) продукции. Ведомость, в которой производится расчет на единицу продукции, называется калькуляцией.

Калькуляционные расходы ведутся на специальных бланках, в которых отражены данные о плановых и фактических расходах по калькуляционным статьям затрат на весь выпуск товарной продукции за отчетный период. Документ, в который заносятся эти расходы, называется калькуляцией, а система расчетов для определения себестоимости продукции - калькулированием. В отличие от группировки по экономическим элементам калькуляция позволяет учесть расходы, непосредственно связанные с производством конкретного вида изделия. В эти расходы входят как материальные затраты, так и расходы по созданию, обслуживанию и управлению производством данного вида продукции. На основе калькуляционных расчетов определяется ее цеховая, производственная и полная себестоимость.

Номенклатуру статей каждая организация устанавливает для себя самостоятельно с учетом своих специфических потребностей. Их примерный перечень установлен отраслевыми инструкциями по учету и калькулированию себестоимости продукции.

В наиболее общем виде номенклатура статей калькуляции выглядит следующим образом:

«Сырье и основные материалы».
«Полуфабрикаты собственного производства».
«Возвратные отходы» (вычитаются).
«Вспомогательные материалы».
«Топливо и энергия на технологические цели».
«Расходы на оплату труда производственных рабочих».
«Отчисления на социальные нужды».
«Расходы на подготовку и освоение производства».
«Расходы по эксплуатации производственных машин и оборудования».
«Цеховые расходы».
«Общехозяйственные расходы».
«Потери от брака».
«Прочие производственные расходы».
«Коммерческие расходы».

Итог первых десяти статей позволяет получить цеховую себестоимость, итог первых тринадцати статей образует производственную себестоимость, а итог всех четырнадцати статей – полную себестоимость продукции.

Перечень статей затрат, их состав и методы распределения по видам продукции (работ, услуг), а также порядок оценки остатков незавершенного производства и готовой продукции определяются отраслевыми методическими рекомендациями. В принципе, статьи калькуляции в каждой отрасли свои. В некоторых отраслях выделяются, например, транспортно-заготовительные расходы (в силу большого удельного веса), амортизационные отчисления (в силу большой фондоёмкости производства) и т.д.

По месту возникновения затраты группируются и учитываются по производствам, цехам, участкам, отделам и другим структурным подразделениям предприятия, т.е. по центрам ответственности.

Важное значение имеет группировка затрат по отношению к объему производства . По данному признаку затраты подразделяются на постоянные и переменные.

Постоянные затраты не зависят от динамики объема производства и продажи продукции, то есть не изменяются при изменении объема производства.

Переменные затраты зависят от объема и изменяются прямо пропорционально изменению объема производства (или деловой активности) компании. По мере его повышения растут и переменные затраты, и наоборот (например, заработная плата производственных рабочих, изготавливающих определенный вид продукции, затраты сырья и материалов).

Переменные затраты, рассчитанные на единицу продукции, представляют собой постоянную величину.

Кроме того, существуют смешанные затраты.

Разделение затрат на производственные и периодические основано на том, что в себестоимость продукции должны включаться только производственные затраты. Они, как необходимые, формируют производственную себестоимость изделий и используются для расчета себестоимости единицы продукции.

Производственные затраты включают в себя:

прямые материальные затраты;
прямые расходы по оплате труда с отчислениями на социальные нужды;
потери от брака;
производственные накладные расходы.

Производственные накладные расходы состоят из расходов по эксплуатации производственных машин и оборудования и цеховых расходов.

Периодические расходы подразделяются на:

коммерческие;
общие;
административные.

К ним относится существенная часть общей массы расходов на управление, обслуживание производства, сбыт продукции, которая, зависит не от объема производства и продаж, а от организации производственно-коммерческой деятельности, деловой политики администрации, продолжительности отчетного периода, структуры предприятия и других факторов.

По технико-экономическому назначению различают основные (технологические) и накладные расходы.

Основные (технологические) расходы – непосредственно связаны с производством и оказанием услуг, к ним относятся первые шесть статей затрат: затраты на оплату труда, стоимость материалов, топлива, электроэнергии, другие расходы, связанные с конкретным объектом калькулирования.

Накладные – связаны с обслуживанием отдельных подразделений (цехов, участков) или организации в целом и управлением ими.

Важное значение при калькулировании себестоимости и оценке готовой продукции имеет группировка затрат в зависимости от времени их возникновения и отнесения на себестоимость продукции. По данному признаку затраты подразделяются на:

текущие;
будущего отчетного периода;
предстоящие.

К текущим относятся расходы по производству и реализации продукции данного периода. Они принесли доход в настоящем и потеряли способность приносить доход в будущем.

Расходы будущего периода – это затраты, произведенные в текущем отчетном периоде, но подлежащие включению в себестоимость продукции, которая будет выпускаться в последующие отчетные периоды

К предстоящим относят затраты, которые в данном отчетном периоде еще не произведены, но для правильного отражения фактической себестоимости подлежат включению в затраты производства за данный отчетный период в плановом размере (расходы на оплату отпусков рабочих, выплату единовременного вознаграждения за выслугу лет и другие затраты, имеющие периодический характер).

В процессе принятия управленческих решений должен обладать достаточной информацией, которая сулила бы выгоду предприятию от производства того или иного вида товара. В этих условиях особую значимость приобретает разделение затрат на следующие виды:

альтернативные (вмененные);
дифференциальные;
безвозвратные;
инкрементные;
маржинальные;
релевантные.

По степени регулируемости затраты подразделяются на полностью, частично и слабо регулируемые.

Степень регулируемости затрат зависит от специфики конкретного предприятия: применяемой технологии; организационной структуры; корпоративной культуры и других факторов. Поэтому универсальной методики классификации затрат по степени регулируемости не существует, ее можно разработать только применительно к конкретному предприятию. Степень регулируемости затрат будет различаться в зависимости от следующих условий:

длительности периода времени (при длительном периоде появляется возможность воздействовать на те затраты, которые в коротком периоде считаются заданными);
полномочий лица, принимающего решение (затраты, которые являются заданными на уровне

В зависимости от преобладающей доли отдельных элементов затрат различают следующие виды отраслей и производств: материалоемкие, трудоемкие, фондоемкие, топливо- и энергоемкие и смешанные. Структура затрат не остается постоянной, она динамична.

Группировка затрат применяется при составлении сметы затрат на производство всей выпускаемой продукции. Смета необходима не только для снижения затрат по их элементам, но и для составления материальных балансов, нормирования оборотных средств , разработки финансовых планов.

Смета затрат на производство и реализацию продукции - это документ, в котором текущие затраты, относимые на себестоимость продукции, группируются по одноименным экономическим элементам без разделения затрат по видам продукции и услуг. Одноименные затраты предполагают, что в данном элементе учитываются все затраты по расходу данного вида ресурса.

По смете затрат исчисляется себестоимость валовой, товарной и реализованной продукции, изменение остатка незавершенного производства, списываются затраты на непроизводственные счета, устанавливается прибыль (или убыток) реализованной продукции и затраты на один рубль товарной продукции. Сметный разрез затрат позволяет определить общий объем потребляемых видов ресурсов, определяет потребность в оборотных средствах.

Смета затрат на производство представляет собой сводный расчет, суммирующий расходы на производство и сбыт продукции. Смета составляется по экономическим элементам, перечень и состав которых является единым. Это обеспечивает сводимость затрат по элементам в целом и позволяет следить за изменениями в структуре себестоимости.

Составление сметы начинается с определения сметы затрат вспомогательных цехов, т.е. вспомогательных цехов потребляется основными цехами, затраты входят в себестоимость основных цехов. Смета затрат по вспомогательным цехам включает: собственные затраты вспомогательного цеха, стоимость работ и услуг, выполненных или предоставленных им другими цехами, стоимость работ и услуг для других цехов. Затем составляют сметы расходов по обслуживанию и управлению производством (общепроизводственные, общехозяйственные, внепроизводственные расходы), а также сметы по отдельным видам специальных затрат (сметы пуско-наладочных работ по освоению продукции, транспортно-заготовительные расходы). Наличие этих смет позволяет перейти к составлению сметы затрат на производство по основным цехам, что позволяет определить смету затрат по субъекту хозяйствования в целом.

Главным условием эффективного управления производственным предприятием являются полнота, достоверность и оперативность информации о затратах, формирующих себестоимость продукции (работ, услуг). Именно о составе и классификации затрат, включаемых в себестоимость продукции, мы будем говорить в этом разделе тематического номера.

Расходы, формирующие себестоимость продукции

Для целей калькулирования себестоимости продукции нас интересуют затраты, которые включают именно в бухгалтерскую себестоимость. Но мы знаем, что с целью исчисления налога на прибыль предприятия в налоговом учете необходимо определять еще и так называемую налоговую себестоимость. Насколько они подобны между собой, вы узнаете из нижеприведенного материала.

Сразу отметим, что в бухгалтерском учете различают реализационную себестоимость и производственную . При этом является частью себестоимости реализации и включает в себя такие расходы: прямые материальные расходы, , прочие прямые расходы, а также переменные общепроизводственные и постоянные распределенные общепроизводственные расходы (абз. 2 п. 11 П(С)БУ 16 ). По производственной себестоимости оценивают готовую продукцию и незавершенное производство. Помимо производственной себестоимости, в реализационную стоимость также включают нераспределенные постоянные общепроизводственные расходы и (абз. 1 п. 11 П(С)БУ 16 ). Таким образом, производственная себестоимость продукции включает только расходы, непосредственно связанные с ее производством , обусловленные технологией и организацией производства, а в части расходов на управление (накладных) - только общепроизводственные расходы . Те виды косвенных (накладных) расходов, которые не связаны непосредственно с изготовлением продукции (административные расходы, расходы на сбыт и прочие расходы операционной деятельности предприятия), не включают в состав производственной себестоимости и, следовательно, не распределяют на каждую единицу объекта калькулирования.

В налоговом же учете используют несколько иной термин себестоимости, а именно - себестоимость изготовленных и реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг. Хотя по сути он включает в себя те же расходы, что и бухгалтерская реализационная себестоимость, кроме сверхнормативных производственных расходов . Более подробно о налоговой и бухгалтерской себестоимости расскажет следующая таблица.

Состав расходов, формирующих бухгалтерскую себестоимость			Состав расходов, формирующих налоговую себестоимость
Себестоимость реализованной продукции (работ, услуг)	Производственная себестоимость продукции (работ, услуг)	Прямые материальные расходы	Себестоимость изготовленных и реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг	Прямые материальные расходы
				Стоимость приобретенных услуг, прямо связанных с производством товаров, выполнением работ, предоставлением услуг
		Прямые расходы на оплату труда		Прямые расходы на оплату труда
		Прочие прямые расходы		Амортизация производственных ОС и НМА, непосредственно связанных с производством товаров, выполнением работ, предоставлением услуг
				Прочие прямые расходы, в т. ч. расходы на приобретение электрической энергии (включая реактивную)
		Переменные и постоянные распределенные общепроизводственные расходы		Общепроизводственные расходы, относящиеся на себестоимость изготовленных и реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг в соответствии с П(С)БУ 16
	Нераспределенные постоянные общепроизводственные расходы
	Сверхнормативные производственные расходы

Более подробно состав элементов расходов расшифруем в таблице ниже.

Вид расходов	Состав расходов
	в бухгалтерском учете	в налоговом учете

Прямые материальные расходы	п. 12 П(С)БУ 16	п.п. 138.8.1 НК
	Стоимость сырья и основных материалов, образующих основу производимой продукции, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, вспомогательных и других материалов, которые . Прямые материальные расходы уменьшают на стоимость возвратных отходов , полученных в процессе производства, которые оценивают в порядке, изложенном в п. 11 П(С)БУ 16
Прямые расходы на оплату труда	п. 13 П(С)БУ 16	п.п. 138.8.2 НК
	Заработная плата и другие выплаты работникам, занятым в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту расходов
Прочие прямые расходы	п. 14 П(С)БУ 16
	Все прочие производственные расходы, которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту расходов , в частности:
	отчисления на социальные мероприятия, плата за аренду земельных и имущественных паев, амортизация, потери от брака, состоящие из стоимости окончательно забракованной по технологическим причинам	взносы на социальные мероприятия, определенные ст. 143 НК , плата за аренду земельных и имущественных паев, кооперативные выплаты физическим лицам - членам производственного сельскохозяйственного
	продукции (изделий, узлов, полуфабрикатов), уменьшенной на ее справедливую стоимость, и расходов на исправление такого технически неизбежного брака	кооператива, которые не являются предпринимателями и принимают трудовое участие в деятельности такого сельскохозяйственного кооператива. Сюда также включают потери от брака, состоящие из стоимости окончательно забракованной по технологическим причинам продукции (изделий, узлов, полуфабрикатов) и расходы на исправление такого технически неизбежного брака, в случае реализации такой продукции* (п. 138.7 НК )
* До установления норм технически неизбежного брака центральным органом исполнительной власти в соответствующей сфере такие нормы устанавливает самостоятельно плательщик налога в приказе по предприятию при условии обоснования его размера .
Об организации учета прямых затрат производства см. на с. 17 этого номера.
Переменные общепроизводственные расходы	абз. 2 п. 16 П(С)БУ 16	п.п. 14.1.84 НК
	Расходы на обслуживание и управление производством (цехов, участков), которые изменяются прямо (или почти прямо) пропорционально изменению объема деятельности . Переменные общепроизводственные расходы распределяют на каждый объект расходов (часов труда, заработной платы, объема деятельности, прямых расходов и т.п.), исходя из фактической мощности отчетного периода
Постоянные общепроизводственные расходы	абз. 3 п. 16 П(С)БУ 16	п.п. 14.1.84 НК
	Расходы на обслуживание и управление производством, которые остаются неизменными (или почти неизменными) при изменении объема деятельности . Постоянные общепроизводственные расходы распределяют на каждый объект расходов с использованием базы распределения (часов труда, заработной платы, объема деятельности, прямых расходов и т. п.) при нормальной мощности. Нераспределенные постоянные общепроизводственные расходы включают в состав себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) в периоде их возникновения*
* Под нормальной мощностью согласно п. 4 П(С)БУ 16 понимают ожидаемый средний объем деятельности, который может быть достигнут при условиях обычной деятельности предприятия в течение нескольких лет или операционных циклов с учетом запланированного обслуживания производства.
Имейте в виду: общая сумма распределенных и нераспределенных постоянных общепроизводственных расходов не может превышать их фактическую величину. Больше об общепроизводственных расходах и их распределении см. на с. 28 этого номера.
Сверхнормативные производственные расходы	письмо от 15.04.2005 г. № 31-04220-20-17/6687
	Расходование (использование) ресурсов на производство сверх норм, нормативов, расценок и т. д., утвержденных уполномоченным органом
Заметьте: сверхнормативные расходы включают в себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) по решению уполномоченного лица (руководителя) предприятия только в том случае, если они не связаны с недостачами, порчей, нетехнологическим использованием и нарушением правил хранения .

Как вы можете видеть из приведенных выше таблиц, бухгалтерская и налоговая себестоимости являются практически тождественными. Так, в себестоимость изготовленной продукции (выполненных работ, предоставленных услуг), реализованной в течение отчетного периода, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете, включают прямые расходы (т. е. расходы, прямо связанные с производством таких товаров (выполнением работ, предоставлением услуг)) и общепроизводственные расходы (постоянные и переменные). А вот сверхнормативные производственные расходы попадут в реализационную себестоимость только в бухгалтерском учете , в налоговом учете путь в какие-либо расходы им закрыт. Об этом свидетельствует п. 140.3 НК , согласно которому в расходы не включают сумму фактических потерь товаров , кроме потерь в пределах норм естественной убыли или технических (производственных) потерь* и расходов по разбалансировке природного газа в газораспределительных сетях, которые не превышают размер, определенный КМУ, или другим органом, определенным законодательством Украины. Таким образом, любые сверхнормативные производственные расходы в состав налоговых расходов не включают .

* Технологическими считают потери, обусловленные уровнем развития техники и связанные с технологическими процессами изготовления деталей, узлов, изделий (недостаточная управляемость отдельными операциями технологического процесса; несовершенство технологического оборудования и измерительной техники; несоответствие отдельных физико-химических свойств используемых материалов и полуфабрикатов требованиям производства и т. п.) (пп. 406 и 422 Методрекомендаций № 373).

Заметим, что определяемая производственная себестоимость продукции (работ, услуг) не отражает общей суммы затрат, которая необходима при планировании деятельности предприятия в целом и в разрезе производства отдельных видов деятельности, а также при расчете цены реализации произведенной продукции (работ, услуг). Показателем, включающим все затраты предприятия, связанные с производством и реализацией продукции, является полная себестоимость . Она отличается от производственной себестоимости на величину административных и сбытовых расходов и исчисляется только по товарной продукции (на полуфабрикаты собственного производства и готовую продукцию, используемую для внутреннего потребления, административные расходы и расходы на сбыт не распределяют, поскольку указанные виды запасов оценивают по производственной себестоимости).

Классификация производственных затрат

Даже из простого перечисления слагаемых затрат, образующих себестоимость продукции, видно, что они не одинаковы не только по своему составу, но и по значению в изготовлении продукции, выполнении работ и услуг. Одни затраты непосредственно связаны с производством продукции (например, затраты сырья и материалов), другие - с управлением и обслуживанием производства (например, расходы на содержание аппарата управления), а третьи, не имея непосредственного отношения к производству, все-таки по действующему законодательству включаются в издержки производства (например, ЕСВ). Кроме того, часть затрат прямо включают в себестоимость конкретных видов готовых изделий, а другую часть, в связи с производством нескольких видов продукции, - косвенно.

Поэтому для эффективной организации учета необходимо применять экономически обоснованную классификацию затрат по определенным признакам. Обобщенно вы можете ее увидеть в таблице ниже.

Признаки
По центрам ответственности (месту возникновения затрат)	Затраты производства, цеха, участка, технологического передела, службы
По видам продукции, работ, услуг	Затраты на изделия, типовые представители изделий, группы однородных изделий, детали, узлы, заказы, процессы
По единству состава (однородности) затрат	Одноэлементные, комплексные
По способам перенесения на стоимость продукции	Прямые, косвенные
По степени влияния объема производства на уровень затрат	Переменные, постоянные
По определению отношения к себестоимости продукции	Затраты на продукцию, расходы периода
По календарным периодам (времени возникновения)	Затраты текущие, будущих периодов и предстоящие затраты
По целесообразности расходования	Эффективные (производительные), неэффективные (непроизводительные)
По отношению затрат к процессу производства	Основные, накладные
По видам затрат (экономическому содержанию)	Затраты по экономическим элементам, затраты по статьям калькуляции

Классификация по месту возникновения

По месту возникновения затраты на производство группируют по цехам, участкам, службам и другим структурным подразделениям предприятия , т. е. по центрам ответственности, которые выделяют в самостоятельные объекты учета. Такое выделение позволяет уже на начальном этапе бухгалтерского учета классифицировать издержки, возникающие в подразделениях предприятия, и обеспечивать дифференцированное распределение понесенных расходов на единицу продукции, необходимое для точного калькулирования себестоимости.

В зависимости от характера и назначения выполняемых процессов производство подразделяют на:

1) основное производство , включающее цехи, участки, которые принимают непосредственное участие в изготовлении продукции (работ, услуг), для выпуска которой предназначено данное предприятие;

2) вспомогательные производства , предназначенные для обслуживания основного производства инструментом, приспособлениями, запасными частями для ремонта оборудования, различными видами энергии, транспортными и другими работами и услугами (инструментальные и ремонтные цехи, транспортные подразделения, лаборатории и т. д.). В составе вспомогательного производства планируют и учитывают также подсобные производства (за исключением подсобного сельского хозяйства);

3) непромышленные производства и хозяйства , объединяющие непромышленный транспорт, жилищно-коммунальное хозяйство и объекты социально-культурного назначения, подсобные сельскохозяйственные предприятия и другие структурные подразделения, которые не участвуют в производстве .

Места возникновения затрат являются объектами аналитического учета затрат на производство по элементам затрат производства и статьям калькулирования себестоимости. Номенклатуру (перечень) мест возникновения затрат устанавливают на определенный период и закрепляют приказом руководителя предприятия об организации бухгалтерского учета.

Классификация по видам продукции, работ, услуг

Все затраты на производство включают в себестоимость отдельных видов продукции (работ, услуг) и группируют по типам (сериям, группам) изделий или по отдельным производственным заказам . Эта группировка подчинена требованиям калькулирования и ценообразования. С ее помощью определяют экономическую выгодность производства отдельных видов продукции . Затраты, включаемые в производственную себестоимость продукции (кроме общепроизводственных расходов), подразделяют в первичной документации по отдельным, обособленным этапам производственного процесса: стадиям, фазам, переделам, процессам, операциям и т. д.

Классификация по единству состава затрат

По степени однородности или по единству состава различают затраты одноэлементные , т. е. однородные по экономическому содержанию, и комплексные , состоящие из различных по экономическому содержанию элементов. Иными словами, одноэлементные состоят из одного элемента затрат, а комплексные - из нескольких экономических элементов.

К одноэлементным относят, например, затраты сырья и материалов, заработную плату, затраты топлива, энергии и др., а к комплексным - общепроизводственные расходы, в состав которых входят заработная плата цехового персонала, материалы, использованные на хозяйственные нужды цеха, амортизация оборудования и зданий цеха и др.

Классификация по способу перенесения на стоимость продукции

По способу перенесения стоимости на продукцию различают затраты прямые и косвенные .

Прямыми считают затраты, которые связаны с производством отдельных видов продукции или выполнением конкретных работ и могут быть отнесены на их себестоимость непосредственно, без распределения , по данным первичных документов. К таким затратам можно отнести в большинстве отраслей промышленности расход сырья, основных материалов, покупных изделий и полуфабрикатов, основной заработной платы производственных рабочих и др.

Косвенными являются расходы, которые связаны с производством нескольких видов продукции и поэтому должны быть соответствующим образом распределены при помощи специальных методов. Сюда входят общепроизводственные расходы.

Косвенные расходы сначала собирают на собирательно-распределительном счете 91 «Общепроизводственные расходы», а затем включают в себестоимость конкретных изделий с помощью специальных расчетов распределения . Выбор базы распределения обусловливается особенностями организации и технологии производства и устанавливается предприятием самостоятельно в приказе об учетной политике. Причем установленная база не должна меняться в течение всего финансового года.

Заметим, что деление затрат на прямые и косвенные имеет условный характер . Принадлежность отдельных видов расходов к прямым или косвенным в известной мере обусловлена особенностями технологического процесса и организации производства. Например, в отраслях добывающей промышленности, на предприятиях, вырабатывающих электрическую и тепловую энергию, и в ряде других все затраты на производство прямые. В тех же отраслях промышленности, в которых из исходного сырья и в одном технологическом процессе вырабатывают несколько видов продукции (например, нефтеперерабатывающая промышленность), даже затраты сырья и основных материалов требуют косвенного распределения.

Деление затрат на прямые и косвенные не должно совмещаться с делением их на основные и накладные (о них - чуть далее), так как зачастую основные затраты, исходя из конкретных условий, приходится распределять косвенным путем, а некоторые накладные расходы относить на себестоимость продукции по прямому признаку.

Классификация по степени влияния объема производства на уровень затрат

По данной классификации затраты разделяют на переменные и постоянные .

Под переменными понимают расходы, абсолютная величина которых изменяется (возрастает, снижается) в зависимости от изменения объема производства . Так, например, рост объема производства вызывает больший расход сырья и материалов, покупных полуфабрикатов, основной заработной платы производственных рабочих и других расходов, которые вызываются непосредственно технологическим процессом производства продукции и, наоборот, чем меньше объем производства, тем меньше их расход.

Однако не во всех случаях эта зависимость является пропорциональной. Часть переменных затрат может возрастать в меньшей степени, чем объем производства, так как с увеличением объема производства создаются благоприятные условия для лучшего использования ОС, топлива, материалов, повышения производительности труда, снижения материалоемкости продукции и т. д. Поэтому более правильно считать эту группу расходов условно-переменной .

Постоянными считают затраты, абсолютная величина которых при изменениях объема выпуска продукции существенно не изменяется . К ним относят часть общепроизводственных расходов (расходы на содержание аппарата управления цехов, на отопление помещений, амортизационные отчисления и т. п.). Однако в некоторых случаях с ростом выпуска продукции эти расходы могут несколько возрасти, но поскольку это увеличение бывает незначительным, такие расходы условно считают постоянными.

При этом следует указать, что П(С)БУ 16 предусматривает особый порядок распределения постоянных общепроизводственных расходов, о котором вы можете прочитать на с. 29 .

Классификация по определению отношения к себестоимости продукции

По определению отношения к себестоимости продукции различают затраты на продукцию и расходы периода .

Затраты на продукцию - это расходы, связанные с производством продукции и составляющие себестоимость произведенной продукции согласно нормам П(С)БУ 16 .

Расходы периода - это расходы, которые не включают в производственную себестоимость и рассматривают как расходы того периода, в котором они были понесены . Это расходы на управление (административные), сбыт продукции и прочие операционные расходы, а также нераспределенные постоянные общепроизводственные расходы и сверхнормативные производственные расходы.

Классификация по времени возникновения

По данному признаку затраты подразделяют на текущие , будущих периодов и предстоящие расходы .

К текущим относят расходы на производство данного отчетного периода , которые должны быть включены в себестоимость продукции, изготовленной в течение этого отчетного периода.

Расходы будущих периодов - это затраты, понесенные в текущем отчетном периоде , но подлежащие включению в состав себестоимости продукции, которая будет выпускаться в последующие отчетные периоды (например, авансовые платежи по арендной плате, по подписке на периодические издания и т. д.).

К предстоящим относят расходы, которые в отчетном периоде еще не произведены , но для правильного формирования фактической себестоимости продукции подлежат включению в затраты производства за данный отчетный период в плановом размере (например, обеспечения выплат отпусков).

Деление расходов (отчетного, будущего отчетного периода и предстоящих) осуществляют для наиболее полного и равномерного отражения в себестоимости всех затрат.

Классификация по целесообразности расходования

По критерию целесообразности расходования выделяют затраты эффективные и неэффективные .

Эффективные - это производительные затраты , предусматриваемые технологией и организацией производства. А неэффективные - это затраты непроизводительного характера , в результате которых не будут получены доходы, так как не будет произведен продукт. Такие затраты необязательны и возникают в результате определенных недостатков организации производства, нарушения технологии и т. п. Неэффективные затраты - это потери в производстве. О них подробно мы будем говорить на с. 24 . Обязательность выделения неэффективных затрат обоснована тем, чтобы не допустить проникновения потерь в планирование и нормирование, а сверхнормативных затрат - в производственную себестоимость.

Классификация по отношению затрат к процессу производства

По отношению к процессу производства или по технико-экономическому назначению затраты подразделяют на основные , связанные непосредственно с технологическими процессами производства, и накладные , обусловливаемые управлением и обслуживанием производства. Например, заработная плата производственных рабочих непосредственно связана с технологическими процессами производства продукции, тогда как заработная плата вспомогательных рабочих, специалистов и служащих цехового масштаба не определяется технологическими процессами, а вызвана лишь их обслуживанием и управлением. Поэтому первые относят к основным расходам и вторые - к накладным.

Разделение затрат на основные и накладные основано на том, что в себестоимость продукции должны включаться только производственные затраты .

Классификация по экономическому содержанию

По экономическому содержанию затраты группируют по экономическим элементам (что и сколько израсходовано на производство) и по статьям калькуляции (на что понесены затраты).

Поэлементная группировка затрат показывает, сколько произведено тех или иных видов затрат (материальных, денежных) в целом по предприятию за определенный период времени без распределения их на отдельные виды продукции и другие общепроизводственные нужды независимо от того, где они возникли и на производство какого конкретного изделия они использованы .

Элементов всего пять: материальные затраты; расходы на оплату труда; отчисления на социальные мероприятия; амортизация; прочие расходы. Состав каждого из приведенных элементов расходов вы можете увидеть в пп. 22 - 26 П(С)БУ 16 и в Инструкции № 291 в части применения счетов класса 8.

Группировка по экономическим элементам необходима для разработки сметы затрат на производство, в которой определяют: общую потребность предприятия в материальных ресурсах, сумму амортизации основных средств, расходы на оплату труда и прочие денежные расходы предприятия. Но по экономическим элементам нельзя, как правило, определить себестоимость отдельных видов и единицы продукции, установить объем затрат конкретных структурных подразделений предприятия. Поэтому для решения этих задач наряду с группировкой затрат по экономическим элементам затраты на производство планируют и учитывают по статьям затрат (статьям калькуляции).

Классификация затрат по калькуляционным статьям себестоимости раскрывает целевое назначение затрат и их связь с технологическим процессом. Калькуляционной статьей при этом называют определенный вид затрат, образующий себестоимость как отдельных видов, так и всей продукции в целом. На основании этой группировки строят аналитический учет затрат на производство, составляют плановые (нормативные) и фактические калькуляции себестоимости отдельных видов продукции.

Затраты, связанные с производством продукции, могут быть сгруппированы по следующим статьям калькуляции: сырье и материалы; покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты, работы и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций; топливо и энергия на технологические цели; ТЗР; возвратные отходы (вычитаются); основная зарплата производственных рабочих; дополнительная зарплата производственных рабочих; отчисления на соцстрахование; расходы на содержание и эксплуатацию оборудования; общепроизводственные расходы; потери вследствие технически неизбежного брака; сопутствующая продукция (вычитается); прочие производственные расходы. В зависимости от особенностей технологии и организации производства, а также удельного веса в себестоимости продукции отдельных видов затрат предприятия могут объединять некоторые приведенные статьи калькуляции в одну или, наоборот, выделять из одной типовой статьи несколько статей калькуляции .

Установление перечня и состава статей калькулирования производственной себестоимости продукции отнесено к компетенции предприятия и должно быть регламентировано его учетной политикой.

На определенные ресурсы. Все затраты, которые предполагает реализация бизнес-проекта, можно подразделить на прямые и косвенные. Все эти расходы необходимо постараться максимально точно спрогнозировать для того, чтобы составить бизнес-план.

Что включается в прямые затраты

Прямые затраты непосредственно связаны с производимой предприятием продукцией или оказанием услуг. Они включаются в себестоимость прямым методом. При расчете налога на прибыль прямые затраты учитываются по мере реализации продукции.

Чаще всего в структуру прямых затрат включают следующие группы:
- материальные затраты;
- затраты на оплату труда и зарплатные отчисления;
- амортизационные отчисления;
- другие виды затрат.

В число материальных затрат включаются все используемые материалы, за исключением продукции собственного производства. Это, в частности, сырье, полуфабрикаты, стройматериалы, комплектующие, топливо, запчасти, тара и пр. Их перечень и удельный вес отличается в зависимости от отрасли. Например, для металлургии важную долю будет занимать затраты на электроэнергию, а для пищевой промышленности наибольший удельный вес будет приходиться на сырье. Критерием отнесения материальных затрат в состав прямых является то, что включаемые сюда материалы в ходе их дальнейшего передела становятся частью готовой продукции, т.е. переносят на нее свою стоимость.

К затратам на оплату труда относят расходы на зарплату работников, непосредственно участвующих в производственном процессе. Это, например, зарплата программистов в компании, занимающейся разработкой сайтов, или мастеров в строительной организации. А вот зарплату бухгалтеров и административного персонала можно отнести к косвенным расходам. Стоит учитывать, что к данной группе затрат относят не только зарплату, но и различные поощрения, премии, отпускные, а также различные отчисления во внебюджетные фонды.

Расходы на амортизацию осуществляются с использованием норм амортизационных отчислений. Они представляют из себя процесс частичного перенесения стоимости основных средств по мере их износа на себестоимость.

Часто в расходы относят стоимость услуг вспомогательных производств и внешних подрядчиков. К прямым расходам можно отнести и другие виды затрат, которые непосредственно связаны с производством.

Что относится к косвенным затратам

Косвенные затраты напрямую нельзя перенести на себестоимость производства или оказания услуг, потому что они распределены между различными видами продукции. Они напрямую не связаны с выпускаемой продукцией, часто их также называют накладными расходами.

Это, например, расходы на аренду, административно-управленческие затраты, расходы на повышение квалификации рабочих, канцелярские товары, услуги связи и пр. При открытии бизнеса все косвенные затраты предугадать достаточно проблематично, всегда могут возникнуть непредвиденные расходы.

Стоит отметить, что указанный перечень и разделение затрат на прямые и косвенные весьма условен, каждая организация определяет его самостоятельно исходя из специфики организации производства. Например, зарплата бухгалтеров в медицинском учреждении будет являться косвенными затратами, а в компании, занимающейся внешним бухгалтерским обслуживанием, - прямыми.

Производственная себестоимость продукции включает затраты на ее создание, определяемые на уровне включения в них расходов, непосредственно связанных с производством. Рассмотрим, из чего они складываются.

Что определяет состав производственной себестоимости и какая статья не входит в нее?

Себестоимость продукции можно формировать двумя способами:

ограничивая этот процесс сбором только тех затрат, которые непосредственно относятся к производству;
включая в нее кроме производственных затраты на содержание организации в целом.

Себестоимость, полученная первым способом, называется производственной или неполной, а вторым — полной. Таким образом, собирая производственную себестоимость, в нее не включают затраты, не имеющие непосредственного отношения к процессу создания продукции. То есть в себестоимость, определяемую как производственная, не входит статья «общехозяйственные расходы».

Производственная себестоимость состоит из двух видов расходов:

прямые затраты на производство, которые могут быть определенно увязаны с созданием конкретного вида продукции;
накладные производственные расходы, которые невозможно или нерационально напрямую соотносить с каким-либо конкретным видом продукции, но при этом они обеспечивают работу самого производства.

Формирование прямых производственных затрат

Прямые затраты на производство определяются двумя вещами:

плановой калькуляцией конкретной продукции, описывающей то количество материальных и трудовых затрат, которое организация считает необходимым для создания определенного объема этой продукции (калькуляционной единицы);
технологическими особенностями производства и техническими возможностями, имеющимися в организации.

Плановая калькуляция позволяет применительно к одной калькуляционной единице продукции установить перечни нужных для ее производства видов и количества конкретных:

основных (сырья, комплектующих) и вспомогательных материалов;
технологических операций и времени на их осуществление.

От технологических особенностей производства и его технических возможностей (технической оснащенности) будет зависеть, в каких расходах (прямых или накладных) будут учтены те или иные операции. Например, если на одном и том же станке можно выполнять разные виды обработки, используя его для создания разных видов продукции, и эти процессы сменяют друг друга достаточно часто, то амортизацию этого станка нет смысла делить по объектам калькулирования напрямую. Лучше учесть ее в накладных расходах, которые будут распределены на объекты калькулирования расчетным путем.

Прямые затраты применительно к выделенным калькуляционным единицам собирают на предназначенных для этого Планом счетов бухучета, утвержденным приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н, счетах:

20 — по основному производству;
23 — по вспомогательному производству;
29 — по обслуживающему производству.

На каждом из этих счетов затраты делят по аналитике, ориентируясь на созданный для этого перечень статей прямых затрат. Как правило, перечень делают единым для всех счетов учета прямых затрат, т. к. он будет состоять из довольно ограниченного числа статей:

основные материалы (сырье и комплектующие);
полуфабрикаты собственного производства;
вспомогательные материалы;
возвратные отходы;
зарплата рабочих;
страховые взносы на зарплату рабочих.

При возможности организации привязки к калькуляционным единицам в этот список могут также входить:

амортизация оборудования;
затраты на энергоресурсы;
услуги сторонних организаций.

Сбор и учет накладных расходов производственного характера

Накладные производственные расходы собирают в отношении каждого из счетов, учитывающих прямые расходы, применительно к каждому подразделению производства, связанного с созданием продукции. План счетов бухучета предназначает для учета этих расходов счет 25.

Расходы, собираемые на счете 25, также разбивают по аналитике, ориентируясь на специально для этой цели разработанный справочник статей затрат общепроизводственных расходов. В отличие от справочника прямых затрат перечень статей накладных производственных расходов оказывается более широким и, как правило, многоуровневым, разбиваясь на группы статей, статьи и элементы затрат. Например, возможно выделение таких групп и статей в них:

Организация работы подразделения:
- оплата труда руководителей цеха;
- оплата труда прочего цехового персонала;
- страховые взносы, начисляемые на оплату труда;
- материальные затраты;
- амортизация;
- аренда имущества;
- страхование;
- информационное обеспечение;
- командировочные расходы.
Содержание и эксплуатация имущества:
- содержание и эксплуатация недвижимости;
- содержание и эксплуатация производственных машин и оборудования;
- содержание и эксплуатация транспортных средств;
- содержание и эксплуатация прочих основных средств;
- расходы на энергоресурсы;
- транспортное обслуживание.
Ремонт основных средств:
- капитальный ремонт основных средств;
- текущий ремонт основных средств.
Затраты на качество продукции:
- лицензирование деятельности, сертификация продукции;
- затраты на испытания, опыты, исследования;
- гарантийное обслуживание;
- обучение персонала.
Охрана труда:
- оценка условий труда;
- расходы на спецсредства;
- расходы на спецобработку.

Каждая статья, в свою очередь, разбивается на элементы с необходимой степенью детализации, например, по видам:

выплат, входящих в оплату труда;
использованных материалов;
амортизируемого имущества.

Услуги, отражаемые в справочнике, целесообразно делить на оказанные собственными подразделениями и сторонними организациями.

Ежемесячно счет 25 закрывают, распределяя собранные на нем суммы по счетам сбора прямых затрат и по калькуляционным единицам, в отношении которых сформированы эти прямые затраты. Для такого распределения необходимо выбрать базу. Ей может стать либо какой-то из видов прямых затрат, либо их общая величина. Если имеет место внутреннее оказание услуг собственными подразделениями (например, есть своя котельная или водозабор), то также нужно утвердить последовательность закрытия затрат по подразделениям.

Итоги

Производственная себестоимость продукции — это себестоимость, формируемая на уровне включения в нее тех затрат, которые непосредственно связаны с производством. Такие затраты делятся на две группы: прямые, которые можно определенно связать с конкретной калькуляционной единицей, и накладные, относящиеся к подразделению, обеспечивающему работу производства, собирающего прямые затраты. Для каждой группы затрат разрабатывают свои справочники, детализируя их в необходимой степени.